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como se pode melhorar a Fiabilidade na mensuração contabilística. O oita- sempenho (“measurement of performance”) relativamente àqueles “goals”.
vo e último capítulo do livro intitulado “A Behavioral Analysis of Accounting A mensuração em contabilidade, em consequência, deve ser analisada do
Measurement and Decision Making”, analisa estudos prévios, referencia, ponto de vista da mensuração do desempenho. Uma vez que normalmente
seguidamente, três variáveis chave no processo de decisão, investiga a existe conflitos de interesse entre o “accountor” e o “accountee”, ou entre
relação entre o “accounting process” e o “decision process”, e, ainda, o “accountors” ou entre “accountees” (por exemplo, entre actuais e futuros
processo de decisão num contexto deficientemente estruturado, além das “shareholders” ou entre “debt-holders” versus “shareholders”), torna-se
alterações no “accounting process” e da questão do “accountant reaccoun- necessário “performance measures” que sejam “unequivocal and unambi-
ted”. Ijiri, no primeiro Anexo, apresenta “An Introduction to Relational Sys- guous” – ou, “hard”. Uma medida do desempenho “hard” é uma que é difícil
tems”. No segundo Anexo, intitulado “Functional Analyis of Aggregations”, para as pessoas discordar. Vai para além da muito citada objectividade
discute os aspectos associados com a agregação perfeita e imperfeita e (“objectivity”) no que se refere à exigência da padronização e da unicidade
estabelece o “Linear Aggregation Coefficient”. na mensuração. Como Ijiri esclareceu, o conceito de “objectivity” pode ser
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Trata-se de um livro notável que mostra a mestria e o domínio de Ijiri interpretada como um alto grau de acordo entre “neutral accountants”,
de várias áreas do saber, nomeadamente da Contabilidade, da Filosofia, da enquanto o conceito de “hardness” pressupõe “competitive environment”.
Matemática, da Economia, das Teorias da Linguagem e dos Sistemas e da Supondo que se dá a dois grupos de avaliadores (“measurers”) incentivos
Sociologia, entre outras áreas. Um livro de leitura obrigatória para estudan- para ‘empurrar’ a medida em direcções opostos, o grau de dispersão na
tes, investigadores e professores que se interessem pela Teoria da Conta- distribuição combinada por avaliadores não neutrais (“biased measurers”)
bilidade. pode ser chamado de “hardness”. Assim, é possível obter-se duas medidas
em que uma é mais objectiva (“objective”), mas menos “hard” do que a
“The Theory of Measurement” 82 outra. Ijiri argument que o resultado da mensuração sob condições competi-
tivas (“under competitive circumstances”) é muitas vezes mais revelador do
Este livro, datado de 1975, ganhou o ‘AAA 1976 Notable Contributi- que o resultado numa situação neutral (“in a neutral situation”), uma vez
ons to Accounting Literature Award’ . Procura construir uma Teoria da que “neutral” muitas vezes significa que as pessoas são indiferentes ao
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Contabilidade através de uma ‘abordagem indutiva’, ou seja, mediante a resultado.
observação das ‘práticas contabilísticas’. Procura teorizar, justificar ou Com o custo histórico tem-se registos de suporte de todas as
fundamentar as ‘práticas contabilísticas existentes’ e passadas, especial- transacções reais realizadas no passado, ou seja, uma “accountability
mente a ‘historical cost accounting’. Ijiri não pretende definir ou abordar a network” baseada em transacções efectivas. Em termos de mensuração do
Contabilidade de um ponto de vista normativo, ou seja, não procura estabe- desempenho, o custo histórico pode ser justificado quando a entidade não
lecer o que “should or should not be the primary objective of accounting”. pode aumentar os seus recursos monetários até que os seus activos sejam
Argumenta que ao considerar-se a “accountability” como sendo o que convertidos em recursos monetários. Então pode preferir-se manter a valo-
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distingue a Contabilidade de outros sistemas de informação, então pode-se rização corrente em vez de proceder a ajustamentos relativos a flutuações
interpretar de forma racional as ‘práticas existentes’, teorizando-as. Todo o transitórias (“transient flutuations”). Métodos alternativos de valoriza-
livro encontra-se organizado à volta desta ideia. A partir da “accountability”, ção/mensuração podem ser úteis em determinadas circunstâncias, mas é
de forma natural, emerge a “performance measurement”. Ijiri defende a difícil argumentar a sua superioridade sobre o custo histórico como sistema.
“historical cost accounting” reivindicando os seus méritos em termos Por exemplo, a mensuração pelo Custo de Reposição ou pelo Valor Reali-
“performance measures”, quando comparadas com outras “accounting zável Líquido baseia-se em acções que a entidade não é provável que
approaches”. Todavia, esclarece que embora a “accountability” possa justi- venha a tomar.
ficar as práticas existentes, tal não significa que as práticas correntes sejam O livro argumenta contra a ideia popular que a contabilidade é um
perfeitas para verificar a “accountability”. Em consequência, propôs algu- sistema para fornecer informação útil para a tomada de decisões económi-
mas possíveis extensões para a “historical cost accounting”. Adicionalmen- cas. Na perspectiva de Ijiri é difícil separar a informação contabilística de
te, o livro fornece uma rigorosa estrutura das teorias da mensuração em toda a outra informação heterogénea utilizada em decisões para estabele-
contabilidade, partindo de conceitos fundamentais e axiomas, muitos dos cer a caracterização específica da contabilidade. E, com a ênfase colocada
quais são comuns a todas as mensurações. Ijiri volta a estes conceitos nos utilizadores, esta abordagem falha em reconhecer os interesses confli-
básicos sempre que importa discutir outras “accounting approaches or tuantes entre o “accountor” e o “accountee” .
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possible innovations”. Esta abordagem sistemática reflecte o esforço de Ijiri
para construir um “complete framework” para a Contabilidade de modo a “Historical Cost Accounting and Its Rationality”
evitar “the ad hoc way of solving individual problems”.
Este livro levanta questões básicas como a natureza e os objectivos Trata-se de uma monografia datada de 1981 desenvolvida por Ijiri
da Contabilidade a partir de um ponto de vista descritivo, ou seja, o que e depois editada em livro. Foi patrocinada pelo Canadian Certified General
torna racional as práticas contabilísticas existentes? Ijiri argumenta que Accountants’ Research Foundation e teve como “advisors” dois grandes
assumindo a “accountability” como a função básica da contabilidade seria nomes da Contabilidade, nomeadamente os Professores Richard Mattes-
mais fácil explicar a prática observada, especialmente, o modelo tradicio- sich e Maurice Moonitz . O livro/monografia também beneficiou de um
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nal/convencional (“historical cost accounting”). Quer no livro, quer na actua- debate prévio tido entre Ijiri e outro grande nome da Contabilidade, desig-
lidade, Ijiri é contra o ponto de vista mais popular representado pela
“information-for-decisions view”, pela mesma razão. _____________________________________
Quando “ownership and management are separated”, ou seja, 85 Ver acima o conceito de “objectivity” desenvolvido por Ijiri.
como modernamente se diz, quando existe uma relação “principal-agent”, 86 Como é óbvio nem todos os autores e teóricos da contabilidade concordam com Ijiri, principal-
um sistema de registo e de relato de actividades e das suas consequências mente os defensores da “user-decision information approach”. Não concordam, por exemplo, que
a “information-for-decisions view”, necessariamente, negligencia os “conflicting interests”. O
torna-se necessário. Implícitos na “accountability” estão os objectivos decisor pode tomar em consideração os incentivos para relatar dos gestores quando avaliam o
(“goals”) a serem alcançados e, em consequência, a mensuração do de- relato financeiro. Não entendem porque a “user-oriented view” enfatiza a necessidade por
“unbiased information”, ou concede aos utilizadores o direito “for any decision-relevant informati-
_____________________________________ on”, como preconiza Ijiri. Acreditam que, ao nível conceptual, a “accountability”, pode ser deriva-
82 Nesse ponto segue-se de perto a recensão sobre o livro realizada por Ling Zhou (Dezembro, da do “information-for-decisions viewpoint”. Neste contexto, o decisor seria o “accountee” (“those
2002). the entity should be accounted for”). “Because they are separated from the operations, for their
83 Um dos reconhecimentos mais importantes atribuídos no domínio da Contabilidade, quer ao decisions as where to put their money, they need a record of all actual transactions so that the
nível dos USA, quer em termos mundiais. entity would be held accountable”.
84 Não esquecer que Ijiri defende a “accountability approach” por contraposição à “decision- 87 Ver nosso artigo sobre Richard Mattessich na RCF nº 114.
usefulness approach”. 88 “Hall of Fame” em 1979, falecido em 2009.