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escritório que verifica a informação fornecida pelos clientes constituição de um EE. Isto fará sentido?
que se candidataram a um empréstimo numa das sucursais.
Os resultados das verificações são enviados para a sede da Skaar dá, a este propósito, o exemplo de uma socie-
sociedade, no Estado de residência, onde são analisados os dade petrolífera que tem uma instalação fixa noutro Estado
dados das candidaturas a empréstimos. São depois enviados que se dedica exclusivamente a atividades de entrega. Ape-
relatórios para as sucursais onde as decisões de conceder os sar de não ser uma atividade essencial, se o montante das
empréstimos são tomadas. Considera-se aqui que as ativida- entregas for substancial para a sociedade, não faz sentido
des do escritório fazem parte do EE constituído pela sucursal que não leve à constituição de um EE. Alega também que um
relevante na situação em concreto, pois estão em causa fun- dos argumentos frequentemente utilizados contra a tributação
ções complementares de uma mesma operação coerente de a título de EE de negócios pequenos é a dificuldade de aloca-
negócios. (OCDE C. d., 2015) ção de lucro, o que não se verifica em casos de negócios de
grande escala. Nestes casos, pode-se alocar lucro com base
O segundo refere-se a uma sociedade que produz e no valor das mercadorias armazenadas, número de emprega-
vende eletrodomésticos e que possui uma subsidiária noutro dos, número ou valor de entregas, entre outros. (Skaar, 1991,
Estado que, por sua vez, tem uma loja que vende eletrodo- p. 288)
mésticos adquiridos à sociedade mãe. A sociedade mãe tem
um armazém no Estado em que se encontra a subsidiária Este autor considera que não seria mais prejudicial
onde mantém artigos de grande dimensão idênticos àqueles para o comércio internacional tributar estas atividades do que
que são vendidos na loja da subsidiária. Quando um cliente tributar outras atividades que, por sua vez, são consideradas
quer comprar um dos referidos artigos na loja da subsidiária, essenciais. Acrescenta também que a neutralidade nas im-
os empregados da subsidiária vão buscá-lo ao armazém da portações apoia a tributação no local onde a atividade ocorre.
sociedade mãe, sendo que a propriedade do artigo só é trans- Afirma ainda que uma sociedade que tem uma atividade de
mitida para a subsidiária quando o artigo sai do armazém. grande escala num Estado beneficia mais das despesas pú-
Neste caso, também se considera que se aplica o n.º 4.1, uma blicas nesse Estado do que uma atividade não significativa.
vez que são “sociedades com relações próximas”. A loja é um (Skaar, 1991, p. 288)
EE da subsidiária e as atividades em causa são funções com-
plementares de uma operação de negócios coerente. (OCDE Por estes motivos, Skaar (1991, p. 288) propõe que
C. d., 2015) se estenda a tributação a atividades significativas. Parece-nos
que esta proposta faz sentido, sendo de destacar o argumen-
A opção escolhida pela OCDE, e explicada anterior- to de que uma atividade de grande escala, ainda que não
mente, foi a opção J. Todavia, a OCDE também considerou a essencial para uma sociedade, faz um maior uso dos recur-
opção I que consistia numa regra anti-fragmentação que se sos de um Estado de que uma operação de pequena escala.
limitaria às situações em que uma das instalações fixas em
causa constituísse um EE, sendo, portanto, menos abrangen- No entanto, estas atividades estão dentro do âmbito
te que a opção J (OCDE C. d., 2014, p. 19 e 20). Esta opção das atividades preparatórias ou auxiliares. Há, por isso, ativi-
foi recusada, dada a facilidade com que “sociedades com rela- dades que têm um nível de presença relevante no Estado da
ções próximas” poderiam evitar ultrapassar o limiar de ativida- fonte que não são tributadas. Contudo, o problema não se
de preparatória ou auxiliar. (OCDE C. d., 2014) fica por aqui.

9 – O problema das atividades não essenciais, 10 – O problema das atividades substanciais em
mas significativas termos absolutos

Como já mencionámos, as atividades têm que ser Como refere expressamente o parágrafo 22 do Co-
essenciais e significativas para a sociedade para serem consi- mentário proposto no âmbito da ação 7 do BEPS, o carácter
deradas como atividades principais e levarem à constituição preparatório ou auxiliar de uma atividade deve ser
de um EE. Este facto manteve-se inalterado na proposta da “determinado à luz de fatores que incluem a atividade de ne-
OCDE, apesar de no Comentário da ação 7 do BEPS se refe- gócios da sociedade no seu todo” (OCDE C. d., 2015).
rir que não é provável que uma atividade que requer uma pro-
porção significativa dos ativos ou dos empregados de uma Apesar de não trazer nada de novo, este excerto do
sociedade possa ser apenas auxiliar (OCDE C. d., 2015). As- Comentário proposto e a referência à atividade de negócios
sim, se uma determinada atividade não for essencial mas for da sociedade no seu todo remetem-nos para a divisão pro-
significativa no cômputo global da sociedade, não dará lugar à posta por Reimer (2015) entre padrões absolutos e padrões